摘自：2019年11月01日 中国税务报 版次：06 作者：刘天承 张海东
近年来，充分考虑退役军人为国防和军队建设所作贡献，国家税务总局联合多部门发布多个税收优惠文件，帮助退役军人再就业。但笔者发现，实务中，部分招录退役士兵企业在享受税收优惠时，未关注附加税费的计税依据，从而面临少缴税款的风险。
C公司是一家主营市政园林绿化工程的施工公司，2019年度招录7名退役军人，C公司在所属期为2019年6月的《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》附表“增值税减免税申报明细表”增值税减免税性质一栏，填报“企业招用退役士兵扣减增值税优惠”税额填报5250元；《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》主表“应纳税额合计”填报570077.80元；而《城建税、教育费附加、地方教育附加税（费）申报表》增值税计税依据中“一般增值税”一栏税额也填报了570077.80元。由于C公司增值税申报表中存在应纳增值税额，根据《财政部 税务总局 退役军人部关于进一步扶持自主就业退役士兵创业就业有关税收政策的通知》（财税〔2019〕21号，以下简称21号文件）第二条规定，税款减免顺序为：在核算减免税总额内每月依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加。笔者理解，C公司适用21号文件允许减免税总额均已用于增值税的减免，且无其他抵减项目。但C公司当期附加税费申报表计税依据中“增值税税额”一栏的金额，并不等于当期增值税应纳税额，而是等于扣减后的增值税应补税额。笔者判断，C公司可能存在附加税费计税依据填报错误，少缴纳城市维护建设税、教育费附加以及地方教育附加的风险。
究其原因，笔者发现C公司的财务人员没有认真学习政策，误以为附加税费的计税依据，就是扣减后的增值税实缴税额。21号文件对附加税费的规定主要体现在两个方面：一方面，城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加的减免次序排在增值税之后；另一方面，如城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加未享受减免，则其计税依据是享受本项税收优惠政策前的增值税应纳税额。
通俗地说，享受优惠的企业，其附加税费的计税依据应为，享受21号文件税款减免前的增值税应纳税额。
因此，C公司本期的《城建税、教育费附加、地方教育附加税（费）申报表》增值税计税依据中“一般增值税”一栏税额不应该等于本期增值税“应纳税额合计”的570077.80元，而应该是享受税收扣减前的增值税应纳税额575327.80元（570077.80+5250）。据此，C公司更正附加税费申报表，并补缴相应税款。
笔者发现，上述税务风险形成的主要原因，是财务人员忽略了21号文件对附加税费的特殊规定，以常规的增值税实缴税额为附加税费的计算依据。为避免上述税务风险，笔者建议相关企业财务人员，仔细研读政策文件，认真参加纳税辅导培训，全面掌握政策要点，防范税务风险。
（作者单位：国家税务总局宁波梅山保税港区税务局）
文件：财政部 税务总局 退役军人部关于进一步扶持自主就业退役士兵创业就业有关税收政策的通知财税〔2019〕21号
各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、退役军人事务厅（局），国家税务总局各省、自治区、直辖市、计划单列市税务局，新疆生产建设兵团财政局：
为进一步扶持自主就业退役士兵创业就业，现将有关税收政策通知如下:
一、自主就业退役士兵从事个体经营的，自办理个体工商户登记当月起，在3年（36个月，下同）内按每户每年12000元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税。限额标准最高可上浮20%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体限额标准。
纳税人年度应缴纳税款小于上述扣减限额的，减免税额以其实际缴纳的税款为限；大于上述扣减限额的，以上述扣减限额为限。纳税人的实际经营期不足1年的，应当按月换算其减免税限额。换算公式为：减免税限额=年度减免税限额÷12×实际经营月数。城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加的计税依据是享受本项税收优惠政策前的增值税应纳税额。
二、企业招用自主就业退役士兵，与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，自签订劳动合同并缴纳社会保险当月起，在3年内按实际招用人数予以定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年6000元，最高可上浮50%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准。
企业按招用人数和签订的劳动合同时间核算企业减免税总额，在核算减免税总额内每月依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加。企业实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加小于核算减免税总额的，以实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加为限；实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加大于核算减免税总额的，以核算减免税总额为限。
纳税年度终了，如果企业实际减免的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加小于核算减免税总额，企业在企业所得税汇算清缴时以差额部分扣减企业所得税。当年扣减不完的，不再结转以后年度扣减。
自主就业退役士兵在企业工作不满1年的，应当按月换算减免税限额。计算公式为：企业核算减免税总额=Σ每名自主就业退役士兵本年度在本单位工作月份÷12×具体定额标准。
城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加的计税依据是享受本项税收优惠政策前的增值税应纳税额。
三、本通知所称自主就业退役士兵是指依照《退役士兵安置条例》（国务院 中央军委令第608号）的规定退出现役并按自主就业方式安置的退役士兵。
本通知所称企业是指属于增值税纳税人或企业所得税纳税人的企业等单位。
四、自主就业退役士兵从事个体经营的，在享受税收优惠政策进行纳税申报时，注明其退役军人身份，并将《中国人民解放军义务兵退出现役证》《中国人民解放军士官退出现役证》或《中国人民武装警察部队义务兵退出现役证》《中国人民武装警察部队士官退出现役证》留存备查。
企业招用自主就业退役士兵享受税收优惠政策的，将以下资料留存备查：l.招用自主就业退役士兵的《中国人民解放军义务兵退出现役证》《中国人民解放军士官退出现役证》或《中国人民武装警察部队义务兵退出现役证》《中国人民武装警察部队士官退出现役证》；2.企业与招用自主就业退役士兵签订的劳动合同（副本），为职工缴纳的社会保险费记录；3.自主就业退役士兵本年度在企业工作时间表(见附件)。
五、企业招用自主就业退役士兵既可以适用本通知规定的税收优惠政策，又可以适用其他扶持就业专项税收优惠政策的，企业可以选择适用最优惠的政策，但不得重复享受。
六、本通知规定的税收政策执行期限为2019年1月1日至2021年12月31日。纳税人在2021年12月31日享受本通知规定税收优惠政策未满3年的，可继续享受至3年期满为止。《财政部 税务总局 民政部关于继续实施扶持自主就业退役士兵创业就业有关税收政策的通知》（财税〔2017〕46号）自2019年1月1日起停止执行。
退役士兵以前年度已享受退役士兵创业就业税收优惠政策满3年的，不得再享受本通知规定的税收优惠政策；以前年度享受退役士兵创业就业税收优惠政策未满3年且符合本通知规定条件的，可按本通知规定享受优惠至3年期满。
各地财政、税务、退役军人事务部门要加强领导、周密部署，把扶持自主就业退役士兵创业就业工作作为一项重要任务，主动做好政策宣传和解释工作，加强部门间的协调配合，确保政策落实到位。同时，要密切关注税收政策的执行情况，对发现的问题及时逐级向财政部、税务总局、退役军人部反映。
财政部 税务总局 退役军人部
2019年2月2日
